《財政部、國家稅務總局關(guān)于開展營業(yè)稅改征增值稅試點工作的通知》(財稅[2016]36號)規(guī)定，自2016年5月1日起，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務業(yè)等所有營業(yè)稅納稅人均納入試點范圍。文件一發(fā)布，自然是新增四大行業(yè)的相關(guān)人員最為關(guān)注。然而，自營業(yè)稅改革試點以來，營業(yè)稅的每次政策更新都在“舊政府”中發(fā)生變化。與《財政部、國家稅務總局關(guān)于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2013〕106號)相比，財稅〔2016〕36號文件對此前實施的部分營業(yè)稅改革政策的規(guī)定也有所不同。在5月1日前[/s2/]增加營業(yè)稅的納稅人，在新文件發(fā)布后，應更加關(guān)注變更風險。
扣除范圍的擴大
隨著四大產(chǎn)業(yè)納入增值稅范圍，增值稅鏈條更加完整，納稅人可抵扣范圍擴大。但是，并不是所有新的應稅活動都能產(chǎn)生進項稅，例如，居民購買的貸款服務、餐飲服務和日常服務不能抵扣。
可以抵扣的項目不一定按稅率抵扣，也不一定一次性抵扣。比如有些購買的房產(chǎn)實行簡單征收，允許開具專用發(fā)票，只能按征收率計算進項稅。對于2016年5月1日后取得的房地產(chǎn)或在建房地產(chǎn)項目，必須在兩年內(nèi)抵扣進項稅。
5月1日前增加收入的納稅人，應掌握進項稅的抵扣范圍和抵扣規(guī)則，在進行經(jīng)營決策時，根據(jù)實際需要選擇合適的供應商。
應稅行為調(diào)整
財稅[2016]36號文件參照營業(yè)稅稅目調(diào)整了應稅行為分類，將影響增值稅征收項目和適用稅率。
除了新的應稅行為，原應稅服務最大的變化是現(xiàn)代服務業(yè)，重要變化如下:
一是將現(xiàn)代服務業(yè)中的技術(shù)轉(zhuǎn)讓、商標、版權(quán)轉(zhuǎn)讓重新歸類為銷售無形資產(chǎn)。
第二，現(xiàn)代服務業(yè)增加了新的業(yè)務輔助服務，包括經(jīng)紀代理服務，如知識產(chǎn)權(quán)代理、貨物運輸代理、報關(guān)代理、簿記代理等，這些以前分散在現(xiàn)代服務業(yè)。
以上變更僅影響待征收項目，不影響適用稅率。但現(xiàn)代服務業(yè)包含租賃服務的兩種應稅行為，適用稅率從6%提高到11%或17%。
一是將原本屬于“現(xiàn)代服務業(yè)-物流輔助服務-客運站服務”的車輛停放服務納入租賃服務，按照房地產(chǎn)經(jīng)營租賃服務11%的稅率繳納增值稅。
另外，建筑物、構(gòu)筑物等不動產(chǎn)或飛機、車輛等有形動產(chǎn)的廣告位出租給其他單位或個人做廣告的，也明確按照經(jīng)營租賃服務繳納增值稅，不動產(chǎn)(建筑物、構(gòu)筑物等)稅率為11%。)和17%的有形動產(chǎn)(飛機、車輛等)。)應該相應地應用。
提供上述調(diào)整后應稅服務的原納稅人應及時變更應稅項目，并按照新適用的稅率或相應的稅率申報納稅。
預扣義務的變化
關(guān)于增值稅的扣繳義務，《增值稅暫行條例》和財稅[2013]106號文件都規(guī)定，對于在中國境內(nèi)沒有營業(yè)機構(gòu)但有代理人的境外單位或個人的應稅行為，代理人為扣繳義務人。但財稅[2016]36號文件改變了法定扣繳規(guī)定。只要境外單位或個人在中國沒有營業(yè)機構(gòu)，無論有無代理人，購買者都是增值稅的扣繳義務人。
納稅人以前接受境外單位或者個人應稅服務，但由境外單位或者個人境內(nèi)代理人代扣代繳的，應當按照財稅[2016]36號文件要求履行代扣代繳義務，并提前與境外單位或者個人說明政策變化。
差額扣除的減少
差額抵扣政策可以說是營業(yè)稅改革過程中變化最頻繁的政策，因為增值稅抵扣制度在很大程度上可以替代營業(yè)稅的差額抵扣政策，納稅人應該予以關(guān)注。與財稅[2013]106號相比，舊的產(chǎn)業(yè)平衡政策主要有兩個變化:
首先，取消一些差別扣除政策。財稅[2013]106號文件規(guī)定，提供國際貨運代理服務可以適用免稅政策，放棄免稅的可以適用差額抵扣政策。財稅[2016]36號文件保留國際貨運代理服務免稅政策，取消其差額抵扣政策。因此，根據(jù)財稅[2016]36號文件規(guī)定，提供國際貨運代理的納稅人放棄免稅的，只能以其取得的總價和價外費用全額征收增值稅。
二是在一定的差額抵扣政策下，減少可抵扣項目。財稅[2016]36號文件《營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》附件1規(guī)定:“經(jīng)中國人民銀行、中國銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會或商務部批準從事融資租賃業(yè)務的試點納稅人，提供融資租賃服務取得總價。或額外費用，扣除已付貸款利息(包括外匯貸款和人民幣貸款利息)、債券利息和車輛購置稅后，余額為銷售額。”根據(jù)財稅[2013]106號文件規(guī)定，差額扣除適用于提供融資性售后回租以外的有形動產(chǎn)融資租賃服務的，扣除范圍還包括保險費和安裝費。在新的文件中，保險費和安裝費被排除在可扣除項目之外，因為保險費和安裝費可以從投入中扣除。
模糊問題的清晰性
營改增相關(guān)文件實施以來，部分條款政策模糊或容易產(chǎn)生爭議。財稅[2016]36號文件也進行了澄清和修改。
1.我們認為銷售政策的范圍是明確的。財稅[2013]106號文件規(guī)定，向其他單位或者個人無償提供應稅服務，除公益活動或者面向社會公眾的以外，視同銷售。但這一規(guī)定沒有主體，只能理解為“納稅人”向其他單位或個人無償提供應稅服務。根據(jù)增值稅的相關(guān)文件，納稅人包括單位和個人，那么其他個人的日常無償服務是否需要視同銷售？財稅[2016]36號文件將上述情況定義為“單位或個體工商戶”，不包括“其他個人”。
但需要注意的是，單位或個人向其他單位或個人無償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或不動產(chǎn)(公益事業(yè)或面向社會公眾的除外)應視為銷售，主體包括“其他個人”。
2.明確非經(jīng)營活動的概念。財稅[2013]106號文件規(guī)定，非經(jīng)營性活動包括“單位或者個體工商戶聘用的職工為單位或者用人單位提供應稅服務”。事實上，單位或者個體工商戶聘用的職工，除了勞動關(guān)系之外，還可能與被聘用單位有其他經(jīng)濟關(guān)系。如果認定為明顯不合理的非經(jīng)營性活動，財稅[2016]36號文件明確規(guī)定“單位或者個體工商戶聘用的職工為單位或者用人單位提供獲取工資的服務”，“非經(jīng)營性活動”更名為“非經(jīng)營性活動”。